2017 m. pabaigoje visas pasaulis įdėmiai sekė informaciją apie įvairiose pasaulio šalyse vykdomus pirminius žetonų platinimus, kone kasdien atsirandančias naujas kriptovaliutų rūšis, finansų rinkos priežiūrą atliekančių institucijų pranešimus dėl galimų veiksmų su kriptovaliutomis ir t.t. Kriptovaliutos ir jų taikoma blokų grandinės (angl. blockchain) technologija leido pradėti veiklą įmonėms, kurių finansavimas pagrįstas lėšomis, gautomis vykdant pirminius žetonų platinimus (angl. ICO).
Vis dėlto tam, kad tokių įmonių veikla būtų sėkminga, joms buvo reikalingas aiškus kriptovaliutų teisinis reglamentavimas, pirmiausia – mokesčių atžvilgiu, kurio iki šiol daugelyje šalių trūksta. Lietuvos savalaikė reakcija į pokyčius yra pavyzdys visam pasauliui ir tai rodo, jog einame teisinga linkme.
Lietuvos Valstybinės mokesčių inspekcijos (VMI) pateiktas paaiškinimas susideda iš gana detaliai aprašytų situacijų, susijusių su LR Pelno mokesčių ir Gyventojų pajamų mokesčių įstatymų nuostatų taikymu, kada pajamos yra pripažįstamos apmokestinamosiomis, kokiais dokumentais galima pagrįsti pajamas ir išlaidas, situacijos susijusios su atsiskaitymais už prekes ar paslaugas kriptovaliuta, aptarti ir tam tikri žetonų išleidimo modeliai, bei pridėtinės vertės mokesčio taikymo ypatumai.
Kriptovaliutas traukti į apskraitą privaloma
Įprastai kalbant apie kriptovaliutas, dažniausiai kalbame apie labiausiai žinomas – bitcoin, ethereum, ripple, litecoin, NEM, Monero ir kitos. VMI nuomone, mokesčių požiūriu, kriptovaliuta visada bus laikomas toks instrumentas, kuris savo savybėmis bus analogiškas prieš tai minėtoms kriptovaliutoms. Tam tikrais atvejais, kriptovaliuta, mokesčių požiūriu, gali būti pripažintas ir kitoks instrumentas, pvz., tam tikros rūšies žetonas. Pažymėtina, kad Pelno mokesčio ir Gyventojų pajamų mokesčio įstatymų požiūriu pagal vykdomų sandorių turinį ir ekonominę prasmę, kriptovaliuta pripažįstama trumpalaikiu turtu, kuris gali būti naudojamas kaip atsiskaitymo priemonė už prekes ir paslaugas arba laikomas parduoti, o PVM tikslais kriptovaliuta laikoma tokia pat valiuta kaip eurai, doleriai ir pan. VMI pateiktas paaiškinimas naudingas ir tuo, jog aptariamos ir ICO metu išleidžiamų žetonų rūšys, t.y. vertybinių popierių pobūdžio (angl. security tokens), prekių ir paslaugų (angl. utility tokens), bei galima trečia rūšis žetonų, kuriai priklauso tie žetonai, kurių negalime laikyti nei vertybinių popierių (finansinio) pobūdžio, nei prekių ar paslaugų žetonais.
ECOVIS audito partneris Lietuvoje Aidas Ramanauskas atkreipia dėmesį, kad vertinant, kokiai rūšiai priklauso žetonas, yra vertinamos konkretaus žetono savybės, aprašytos žetonų platinimo dokumentuose (angl. white papers). Svarbu pažymėti tai, jog Lietuvos bankui (LB) pripažinus žetoną vertybiniu popieriumi, toks žetonas mokesčių tikslais bus laikomas vertybiniu popieriumi, tačiau galimos situacijos, kai net jeigu ir LB nepripažins žetono vertybiniu popieriumi, tai toks žetonas vis tiek gali būti laikytinas vertybiniu popieriumi visų arba tik tam tikrų mokesčių požiūriu.
VMI atkreipia dėmesį, jog mokestinė veikla, susijusi su kriptovaliutomis ir žetonais, buhalterinėje apskaitoje turi būti registruojami naudojant eurą. Aktualu yra tai, jog kriptovaliutų (ar žetonų) ir euro keitimo santykio jokie teisės aktai nereglamentuoja, o tai sąlyginai yra rizika, kadangi kriptovaliutos arba žetonų kursas gali labai ženkliai kristi per itin trumpą laikotarpį, todėl kiekvienas asmuo savo apskaitos politikoje turėtų nusistatyti ne tik šaltinį, bet ir laiko momentą, kuriuo užfiksuotas kursas bus naudojamas apskaitos vedimui. Kartu atkreiptinas dėmesys, jog, VMI nuomone, mokesčių atžvilgiu nėra jokio skirtumo, ar su įmone ir gyventoju vykdančiu individualią veiklą atsiskaitoma kriptovaliuta, ar grynaisiais pinigais, ar banko pavedimu – įtraukti juos į apskaitą vis tiek privaloma.
Uždarbis iš kriptovaliutų iki 2 500 Eur – neapmokestinamas
Remiantis VMI paaiškinimu, vienetui pasigaminus kriptovaliutą, pelno mokesčio požiūriu, mokesčio bazė neatsiranda, tačiau, kai asmuo pagamintą kriptovaliutą parduoda, tai apskaičiuodamas apmokestinamąjį pelną, apmokestinamosios pajamomis turėtų pripažinti sumą, apskaičiuotą iš virtualiosios valiutos pardavimo kainos atėmęs jos pasigaminimo kainą. Dokumentai, kuriais būtų galima pagrįsti pajamas ir sąnaudas, turi būti tokie, kad jie kartu su privalomais rekvizitais sudarytų tokią visumą, kuri įrodo ir patvirtina, kad operacija įvyko.
Kalbant apie Gyventojų pajamų įstatymo nuostatų taikymą, atkreiptinas dėmesys, jog kriptovaliuta yra laikytina turtu, todėl, kai gaunamos atsitiktinės kriptovaliutos pardavimo pajamos jos apmokestinamos kaip kito turto pardavimo ar kitokio perleidimo nuosavybėn pajamos.
Svarbus aspektas gyventojams, kurie užsiima veikla susijusia su kriptovaliutomis, tačiau tai nėra jų nuolatinė veikla, tas, jog su tokių kriptovaliutų pardavimu susijusių išlaidų ir/arba savikainos skirtumas per kalendorinius metus neviršijantis 2 500 eurų, gyventojų pajamų mokesčiu neapmokestinimas. Įdomu tai, kad gyventojai gali teikti kriptovaliutos vadinamąsias kasimo (angl. mining) paslaugas kitiems asmenims naudodami savo turimą techninę įrangą (pvz., išnuomojant ir pan.) ir/arba naudodami paslaugos gavėjo techninę įrangą, ir pan. Tokiais atvejais, kai gyventojai teikia virtualios valiutos kasimo paslaugas, Gyventojų pajamų mokesčio įstatymo taikymo tikslais laikoma, jog gyventojai vykdo individualią veiklą. Kaip ir juridinių asmenų atžvilgiu, taip ir fiziniams asmenims yra aktualu tai, jog ūkinę operaciją būtų galima pagrįsti atitinkamais apskaitos dokumentais.
Kalbant apie skirtingų rūšių žetonų apmokestinimą, VMI išskiria šiuos svarbiausius aspektus – vieneto ICO metu surinktos lėšos nelaikomos pelno mokesčio objektu tais atvejais, kai ICO metu išleidžiami žetonai turi vertybinių popierių požymių, kurie yra apibrėžti Lietuvos Respublikos civiliniame kodekse, o būtent – suteikia teisę į nuosavybę, įmonės valdymą, suteikia kitas akcininkų teises, o gauta suma atitinka platintojo prisiimtų įsipareigojimų sumą, tačiau už išplatintus vertybiniais popieriais laikytinus žetonus, gautos lėšos (ar jų dalis) įtraukiamos į apmokestinamąsias pajamas, jeigu žetonų platintojas neprisiima jokių įsipareigojimų arba įsipareigojimų suma yra mažesnė už surinktų lėšų sumą.
Tais atvejais, kai ICO metu išleidžiami virtualieji žetonai suteikia teisę naudoti produktą ar naudotis paslaugomis jais atsiskaitant, šios už išplatintus žetonus surinktos lėšos laikomos išankstiniu mokėjimu (avansu), įskaitomu į būsimas įmokas. Tais atvejais, kai ICO metu išleidžiami žetonai, kurie nelaikomi vertybiniais popieriais ar išankstiniu apmokėjimu už paslaugas, o tik patvirtina lėšų sumokėjimo faktą, nesuteikdami jų savininkams jokių papildomų teisių, už išplatintus žetonus surinktos lėšos pripažįstamos juos išleidusio vieneto pajamomis, perleidus juos kitų asmenų nuosavybėn.
Kriptovaliutos „kasimas“ – nėra PVM apmokestinama veikla
Įdomus VMI vertinimas kriptovaliutos ir žetonų bei jų išleidimo PVM atžvilgiu. Savo paaiškinime VMI nurodo, jog kriptovaliutos laikymas atsiskaitymo priemone PVM tikslais nepriklauso nuo to, kaip tokią valiutą traktuoja Lietuvos Bankas. Remiantis Europos Sąjungos teisingumo teismo praktika byloje C-264/14, jeigu sandorio šalys pripažįsta kriptovaliutą kaip teisėtą atsiskaitymo priemonėms alternatyvią atsiskaitymo priemonę, tai tokia virtuali valiuta PVM tikslais laikytina sutartine atsiskaitymo priemone, o sandoriai, susiję su ja, – finansiniais sandoriais.
Pažymėtina, kad jeigu sandorio šalys už patiektas prekes (suteiktas paslaugas) atsiskaito žetonais, kurie neatitinka aukščiau nurodyto virtualiosios valiutos apibrėžimo, tai tokie žetonai PVM tikslais nelaikomi kriptovaliuta. VMI nuomone, esminis kriptovaliutos traktavimo PVM tikslais skirtumas nuo tokios valiutos traktavimo Gyventojų pajamų mokesčio ir Pelno mokesčio tikslais yra tas, kad PVM tikslais tokia virtualioji valiuta niekada nebus laikoma trumpalaikiu turtu.
Tuo metu, jei žetonas suteikia jo turėtojui teisę gautį jį išleidusio asmens pelno ar turto dalį, tuomet PVM atžvilgiu jis laikomas finansiniu instrumentu, o jei už žetonus suteikiama teisė įsigyti prekes ar paslaugas su nuolaida, tuomet žetonas PVM tikslais laikomas kuponu, tuo metu pats žetonų išleidimas nėra nei prekių, nei paslaugų teikimas, todėl VMI išaiškinimu, jis nėra PVM objektas ir nėra apmokestinamas PVM. Jei žetonai Lietuvos teritorijoje platinami kaip finansinės priemonės, jie PVM taip pat nėra apmokestinami, o jei PVM atžvilgiu jie platinami kaip kuponai, tuomet viskas priklauso nuo kupono rūšies.
VMI taip pat išaiškino, kad virtualios valiutos „kasimas“ taip pat neturi būti apmokestinamas PVM, kadangi „kasimo“ metu nėra teikiamos jokios paslaugos ir prekės.
Auditoriaus A.Ramanausko įsitikinimu, aiškus mokestinių aspektų išaiškinimas dėl ICO, kriptovaliutų ir žetonų didina Lietuvos galimybes sulaukti dar didesnio finansinių technologijų investuotojų dėmesio. Jis priduria, jog pateiktas VMI paaiškinimas leidžia jau veikiančioms įmonėms bei fiziniams asmenims aiškiau suprasti, kokiais atvejais kyla būtinybė mokėti priklausančius mokesčius, kaip tai turi būti apskaitoma ir kiti mokesčių atžvilgiu svarbūs klausimai.
Lietuva – tarp pirmūnų kriptovaliutų apmokestinimo išaiškinimo srityje
Neabejotina, jog pateiktas paaiškinimas neapims visų būsimų įmanomų situacijų susijusių su kriptovaliutų veikla, tačiau atsižvelgiant į pateikto paaiškinimo apimtis, laikytina, jog Lietuva iš tiesų yra viena iš valstybių, turinčių aiškiausią reglamentavimą. Tai rodo ir 70 pasaulio valstybių veikiančio ECOVIS mokesčių, verslo ir teisės konsultantų tinklo atlikta apklausa. Jos metu gauti duomenys rodo, jog šiuo metu tik 30 proc. valstybių yra bent kiek aiškesnis kriptovaliutų apmokestinimo reglamentavimas. Kai kurios šalys jas laiko valiutomis, pavyzdžiui, Estija ar Italija, kitos – nematerialiuoju turtu ar vertybiniais popieriais.
Australijos Vyriausybė laikosi pozicijos, kad veikla susijusi su kriptovaliutomis turi būti apmokestinama pajamų mokesčiais, nors kita vertus, už Australijos mokesčių administratorius neturi vieningos ir galutinės nuomonės dėl to kaip vertinti kriptovaliutas mokesčių atžvilgiu.
Atlikto tyrimo metu nustatyta, jog daugiausia užklausų ECOVIS tinklo konsultantai sulaukia būtent dėl mokesčių ir jų planavimo aspektų, tuo pačiu neretai yra prašoma konsultacijų, susijusių su investavimu, verslo pradžia ir sutelktinio finansavimo platformos operatoriaus veikla.
Verta pasidžiaugti, kad Lietuva turėdama tokį paaiškinimą, nepapildė valstybių sąrašo, kuriose yra draudžiama veikla susijusi su kriptovaliutomis. Tokioms valstybėms priklauso Ekvadoras, Bolivija, Bangladešas, Kirgizija. Atvirkščiai – Lietuva dėl šiai dienai turimo aiškesnio išaiškinimo mokestine prasme, dėl veiklos, susijusios su kriptovaliutomis, veržiasi būti pirmūne tarp valstybių, kurios supranta, jog blockchain technologija neabejotinai turi ir dar turės didelę įtaką daugeliui verslo šakų – bankininkystei, sveikatos apsaugai, draudimo ir nekilnojamo turto sritims, bei yra tarp tų valstybių, kurios kiek įmanoma operatyviau stengiasi reaguoti į vykstančius procesus pasaulyje.
Kęstutis Kvainauskas yra advokatų kontoros „ECOVIS ProventusLaw“, besispecializuojančios finansų rinkose, advokatas.
